鄭鄭稅務揭示離岸收入豁免制度對香港稅制來源概念帶來的根本轉變

香港 - Media OutReach - 2022年11月14日 - 鄭鄭稅務有限公司（鄭鄭稅務服務）作為香港前20會計師事務所之一，近日發表研究文章揭示股息收入在香港不再是 100% 免稅以及離岸索賠/利潤源自海外的申索會受到影響。香港特別行政區政府將推出經優化的離岸收入豁免制度（FSIE），目標執行日期為2023 年 1 月 1 日。長期以來，香港以其地域來源稅收原則而聞名。非香港來源的收入無需繳納香港利得稅。由於可能導致某些收入雙重不徵稅，這種稅收處理原則被認為有悖於國際稅收標準，最近引起了歐盟的高度關注。

為回應歐盟的關注，香港特區政府剛剛發表諮詢文件，引入離岸收入豁免（FSIE）制度，對以下四類收入的離岸申索施加額外規則：

• 利息收入
• 知識產權收入
• 股息收入
• 處置收益（處置股份或股權權益的收益）

離岸收入豁免制度（FSIE）不涵蓋交易利潤和服務收入等主動收入。

擬議的離岸收入豁免徵稅機制（FSIE）下的基本規則

經優化的離岸收入豁免徵稅機制將只針對跨國企業集團（MNE）的香港組成實體。同時，它針對的是在香港收到被動收入的情況。

"在香港收到"的定義與新加坡現行採用的定義相同，即一筆款項會在以下情況被視為"在香港收到"：

• 該筆款項匯入香港 (即該筆款項匯入香港銀行戶口)；
• 該筆款項被用於償還就在香港經營的業務而招致的債項；或
• 該筆款項被用於購買動產，而及後該動產被帶進香港。

離岸收入豁免徵稅機制（FSIE）中的對雙重徵稅的保護

在正常情況下，如果與香港的雙重課税寬免協定（DTA）合作夥伴發生雙重徵稅問題，香港通常可享受稅收抵免。換言之，非雙重課税寬免協定（DTA）合作夥伴將無法獲得稅收抵免。

但是，如果非香港來源的被動收入在離岸收入豁免徵稅機制（FSIE）下需要繳納香港利得稅，而有關收入在其他稅收管轄區也需要繳納類似性質的稅款，則無論對方是否DTA合作夥伴，納稅人都可享受稅收抵免。機制如此制定是因為離岸收入豁免徵稅機制（FSIE）的製定完全是為了回應來自歐盟的壓力，而不是增加香港的稅收。

因此，在擬議的離岸收入豁免徵稅機制（FSIE）下，已經為其被動收入繳納了外國稅的納稅人應該更加寬鬆。

被動收入的香港來源規則回顧

香港利得稅制度下確定四項有關被動收入來源的基本原則：

受涵蓋的被動收入	來源規則
利息收入	提供信貸測試方法/作業驗證法
股息收入	投資的稅務居民身份 *在所有情況下 100% 不徵稅
處置收益（處置股份或股權權益的收益）	上市股份：證券交易所所在地 非上市股份：銷售合同受影響的地方
知識產權收入	合同生效測試 知識產權DEMPE職能地點

利息收入：對於簡單的貸款安排而言，應使用提供信貸測試方法來定義利息收入的來源，此方法指出利息收入的來源取決於貸款資金首次提供給借款人的地點。對於放債人、企業財資中心等較為複雜的情況，則可進行作業驗證法辨別利息收入的來源。值得注意的是，香港稅務局越來越多地使用作業驗證法來確定利息收入的來源。

股息收入：由於來自香港的收入也免繳香港利得稅，因此在引入離岸收入豁免徵稅機制（FSIE）之前，股息收入在香港是 100% 免稅的。

處置收益：長期投資資本收益在香港是免稅的，這是香港稅收制度的基石。問題在於，離岸收入豁免徵稅機制（FSIE）是否會凌駕於香港稅收制度的資本收益索賠利益之上。

知識產權收入：合同生效測試和知識產權的使用地點是確定特許權使用費來源的兩個傳統標準。按照國際慣例，知識產權的DEMPE功能（開發、增強、維護、保護和利用）的執行地點現在也是一個重要的標準。

除了上述香港現行的來源規則外，為了在香港尋求離岸利潤申索，納稅人還必須在擬議的離岸收入豁免徵稅機制（FSIE）下履行以下規則：

受涵蓋外地被動收入	來源規則
利息收入	經濟實質要求 （Economic Substance Requirement）
股息收入	經濟實質要求 或 參股豁免（Participation Exemption）
處置收益	經濟實質要求 或 參股豁免（Participation Exemption）
知識產權收入	關聯度規則（Nexus Approach）

不在豁免規則範圍內的受涵蓋納稅人收到的所有受涵蓋被動收入，均須在香港繳納利得稅。

經濟實質要求 (利息收入、股息收入、處置收益)

根據經濟實質要求，納稅人必須在香港建立實質經濟活動，才能成功在香港進行離岸索賠。其邏輯是，納稅人必須證明香港（而非其他稅務管轄區）擁有國際標準下的徵稅權，因為其經濟實質在香港。只因香港的當地法例，最終納稅人不必繳稅。這類似於離岸司法管轄區（例如英屬維爾京群島、開曼群島）的現行經濟實質法。

為符合實質經濟活動要求，受涵蓋納稅人將需要滿足以下「足夠水平測試」：

• 就相關活動在香港聘用足夠數目的合資格僱員； 和
• 就有關活動在香港招致足夠的營運開支。

只要納稅人對外包的經營活動有控制權，就可以將創收業務外包給另一家香港公司。

提案並未具體說明所需的員工人數和費用金額，但同時指出，對於股息收入和

處置收益的純控股公司，要求較為寬鬆。

對於利息收入接受方，納稅人必須證明相關戰略決策和相關貸款融資安排首先在香港作出，然後才適用利息收入來源規則（提供信貸測試方法/作業驗證法）。

參股豁免 （股息收入、處置收益）

即使外地股息收入或處置收益不符合實質經濟活動要求，納稅人仍可在符合持股免稅安排的情況下在香港進行離岸申索。

在持股免稅安排下，必須滿足以下所有規則才能在香港提出非應稅索賠：

1. 收入接收方（控股公司）是香港稅務居民/非稅務居民的香港常設機構；
2. 收入接受方持有被投資公司至少百分之五的股份或股權；
3. 收入接受方在累算相關外地收入前，持有被投資公司不少於十二個月；
4. 轉換規則 (Switch Over Rule)：被投資公司的企業所得稅稅率不低於百分之十五；
5. 主要目的規則 (Main Purpose Rule)（一般稅收反避稅規則）：如果稅務局認為整個安排的主要目的是避稅，即不符合持股免稅安排；和
6. 反混合錯配規則 (Anti-Hybrid Mismatch Rule)：被投資公司的股息支付不得抵稅。

很多時候，跨國公司的股權結構複雜，香港控股公司的直接投資公司不一定是經營實體。在評估股息能否滿足轉換規則 (上述第4點) 這一條件時，持股免稅安排將採用"透視"方法，以考慮最多五層被投資公司就其股息或基礎利潤被徵收的稅項。立法草案未有提及此 "透視"方法是否適用於處置收益的情況。

關聯度規則（知識產權收入）

首先，擬議制度的免稅安排僅涵蓋來自專利和其他類似性質的知識產權的收入。以下陳述的免稅安排並不適用於其他知識產權（例如商標、版權）。換言之，所有由商標及版權產生的產權收入，將被視為需在香港徵稅的收入。然而，納稅人應仔細理解擬議制度的基本規則，以確保產權收入是否在徵稅機制的範圍內（即，收入接受方是跨國企業集團的香港實體，並且在香港收到該收入）。

專利收入符合離岸收入豁免徵稅機制（FSIE）下非應稅要求的知識產權收入（即，除了上述來源規則要求之外）將使用關聯法計算。計算公式如下：

納稅人為開發知識產權資產而發生的合資格開支

/

納稅人開發知識產權資產的總支出

X

來自合資格知識產權資產的知識產權收入

基於上述公式，下一個問題將是確定合資格開支的定義（即上述公式的分子）。

為了符合合資格開支，以下是不同情況下負責研發工作的人員的地點要求：

負責研發（R&D）工作的人員	地點要求
納稅人本身	香港
外包給無關方	香港 或 海外
外包給關聯方	香港

另一個注意事項是，合資格開支不包括知識產權資產的購置成本。然而，合資格開支的金額可上調 30%（以香港納稅人所產生的整體營運開支為上限）。

根據上述公式，如果香港公司的研發工作全部或大部分外包給境外關聯方，香港公司不太可能就知識產權收入進行離岸索賠。

另一個需要注意的是，香港納稅人支付給海外集團公司的研發費用不太可能可以免稅。如果相應的知識產權收入不符合在香港離岸索賠的條件，香港公司最終可能會承擔龐大的香港應繳利得稅。有關更多詳細信息，請參閱：https://henrykwongtax.com/article/cheng-cheng-taxation-reveals-how-super-tax-deduction-on-rd-activities-in-hong-kong/

對跨國集團的重大影響

鄭鄭稅務服務稅務合夥人鄺發炫指：「根據我們的經驗，在香港的離岸申索是跨國企業集團稅務規劃的重要組成部分，而這些跨國企業集團在香港可能保持有限甚至沒有經濟實質是很常見的。 因此，我們認為擬議的離岸收入豁免徵稅機制（FSIE）將影響大量跨國企業集團。」

擬議的離岸收入豁免徵稅機制（FSIE）將要求這些跨國企業集團建立經濟實體，以便在香港享受稅收優惠待遇。雖然可能會增加跨國企業集團的財務負擔，但可能會提升香港的就業市場。建議目前在香港尋求離岸索賠的跨國企業集團諮詢您的稅務顧問，以便在 2023 年之前進行稅務健康檢查並進行必要的運營改革。